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QPC : imposition des revenus réalisés par l’intermédiaire de structures établies hors de France et soumises à un régime fiscal privilégié

Le Conseil constitutionnel a jugé le 4 bis de l'article 123 bis du code général des impôts contraire à la Constitution et le second alinéa du 3 de l'article 123 bis conforme à la Constitution mais sous réserve.

Le Conseil constitutionnel a été saisi d'une question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité à la Constitution de l'article 123 bis du code général des impôts, dans sa rédaction résultant de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009 de finances rectificative pour 2009.

Le requérant soutient que ces dispositions, en ce qu'elles instituent deux présomptions irréfragables de fraude fiscale, sont contraires aux principes d'égalité devant la loi et devant les charges publiques.
D'une part, elles n'autoriseraient pas le contribuable à prouver que l'interposition d'une entité juridique établie hors d'un Etat membre de l'Union européenne n'a pas pour objet, dans un but de fraude fiscale, l'appréhension de bénéfices dans un Etat soumis à un régime fiscal privilégié (dispositions contestées du 4 bis).
D'autre part, lorsque l'entité juridique est établie dans un Etat ou territoire non coopératif ou n'ayant pas conclu de convention administrative avec la France, ces dispositions fixeraient une valeur plancher au revenu imposable, calculée de façon forfaitaire en fonction de l'actif net de l'entité (dispositions contestées du second alinéa du 3).

Le Conseil constitutionnel a rendu sa décision le 1er mars 2017.

Concernant les dispositions contestées du 4 bis, il constate qu'en adoptant l'article 123 bis, le législateur a poursuivi un but de lutte contre la fraude et l'évasion fiscales de personnes physiques qui détiennent des participations dans des entités principalement financières localisées hors de France et bénéficiant d'un régime fiscal privilégié. Ce but constitue un objectif de valeur constitutionnelle.
Toutefois, l'exemption d'application de l'article 123 bis en cas d'absence de montage artificiel visant à contourner la législation fiscale française ne bénéficie qu'aux entités localisées dans un Etat de l'Union européenne.
Or, aucune autre disposition législative ne permet au contribuable d'être exempté de cette application en prouvant que la localisation de l'entité dans un autre Etat ou territoire n'a pas pour objet ou pour effet un tel contournement. Ce faisant, le législateur a porté une atteinte disproportionnée au principe d'égalité devant les charges publiques.
Le Conseil constitutionnel en conclut que les mots "lorsque l'entité juridique est établie ou constituée dans un Etat de la Communauté européenne" figurant au 4 bis de l'article 123 bis du code général des impôts doivent être déclarés contraires à la Constitution.
En l'espèce, aucun motif ne justifie de reporter les effets de la déclaration d'inconstitutionnalité. Celle-ci intervient donc à compter de la date de publication de la présente décision.

S'agissant du second alinéa du 3, le Conseil constitutionnel relève qu'en adoptant ces dispositions, le législateur, eu égard aux insuffisances des échanges d'informations avec les Etats ou territoires en cause, a entendu remédier à la difficulté pour l'administration française de disposer des éléments nécessaires à la détermination du résultat imposable de l'entité juridique et au calcul des revenus réputés acquis par la personne physique.
En premier lieu, le contribuable pourra, quel que soit l'Etat ou le territoire dans lequel l'entité est localisée, être exempté de l'application de l'article 123 bis en l'absence de montage artificiel visant à contourner la législation fiscale française.
En second lieu, les dispositions du second alinéa du 3 de l'article 123 bis du code général des impôts ne sauraient, sans porter une atteinte disproportionnée au principe d'égalité devant les charges publiques, faire obstacle à ce que le contribuable puisse être autorisé à apporter la preuve que le revenu réellement perçu par l'intermédiaire de l'entité juridique est inférieur au revenu défini forfaitairement en application de ces dispositions.
Sous cette réserve, le second alinéa du 3 de l'article 123 bis du CGI, qui ne méconnaît ni le principe d'égalité devant la loi, ni aucun autre droit ou liberté que la Constitution garantit, doit être déclaré conforme à la Constitution.

© LegalNews 2017


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